Статья: Электронная коммерция: правовое регулирование и налогообложение

Статья: Электронная коммерция: правовое регулирование и налогообложение

Вместе с тем в соответствии со ст. 26 НК РФ участники договора простого

товарищества могут исполнять обязанность по уплате налогов и сборов через

одного уполномоченного ими участника платежной системы (уполномоченного

представителя). В этом качестве, например, может выступать участник, являющийся

процессинговой компанией (головной компанией платежной системы).

При определении порядка уплаты участниками платежной системы налога на имущество

следует руководствоваться ст. 2 Федерального зако­на от 13 декабря 1991 года №

2030-1 "О налоге на имущество предпри­ятия" (с изм. и доп.). Каждый из

субъектов расчетов с банковскими кар­тами в целях налогообложения будет

учитывать имущество, внесенное в качестве вклада, а также долю в имуществе,

созданном в ходе совместной деятельности, и уплачивать налог самостоятельно

исходя из стоимости принадлежащего ему имущества1.

(Кроме того, в договоре должно быть оговорено, что в соответствии со ст. 1043

ГК РФ продукция, создаваемая в процессе деятельности просто­го товарищества,

не является общей долевой собственностью его участ­ников.

Правовые проблемы налогообложения участников электронных расчетов,

(электронной экономической деятельности

Последовательно выявим и рассмотрим основные правовые проблемы Недостатки

действующих актов законодательства РФ о налогах и сборах в части

налогообложения электронных расчетов осуществляемых с ис­пользованием

банковских карт. Представляется, что в качестве основных налогов, обязанность

по уплате которых возникает у субъектов правоот­ношений в сфере электронных

расчетов, следует рассматривать: налог на прибыль организаций, налог на

доходы физических лиц, налог на добавленную стоимость (НДС) и налог с

продаж (НсП).

Как известно, до введения в действие соответствующей главы части второй

Налогового кодекса РФ порядок налогообложения прибыли (дохо­да) организаций

определялся в соответствии с Законом РФ от 27 декабря 1991 года № 2116-1 "О

налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изм. и доп.)2.

В соответствии со ст. 1 и 13 Федерального закона от 6 августа 2001 года № 110-ФЗ

"О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской

Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о

налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов

(положений актов) зако­нодательства Российской Федерации о налогах и сборах"

3 с 1 января 2002 года налогообложение прибыли юридических лиц

(организаций) осуществляется в соответствии с гл. 25 ("Налог на прибыль

организаций") час­ти второй НК РФ.

Названная глава Налогового кодекса РФ следующим образом опреде­ляет круг

фискально-обязанных лиц по данному налогу: "Налогопла­тельщиками налога на

прибыль организаций (далее в настоящей главе -налогоплательщики) признаются:

российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою

деятельность в Российской Федера­ции через постоянные представительства и

(или) получающие доходы от источников в Российской Федерации" (ст. 246).

Применительно к электронным расчетам, осуществляемым с исполь­зованием

банковских карт, обязанность по уплате налога на прибыль возникает у участников

расчетов, выступающих в качестве: процессинго-вой компании, процессингового

центра (юридического лица, осуществляю­щего итоговый процессинг по

поручению процессинговой компании), участвующих в организации функционирования

платежной системы кре­дитных организаций (расчетный агент, эквайрер,

эмитент), а также орга­низаций и индивидуальных предпринимателей, участвующих в

функцио­нировании платежной системы электронных расчетов, осуществляемых с

использованием банковских карт в качестве предприятия торговли (услуг).

В соответствии со ст. 247 части второй НК РФ объектом обложения по данному

налогу для них будет выступать вся "прибыль, полученная налогоплательщиком".

При этом в соответствии с положениями назван­ной статьи части второй

Налогового кодекса РФ, объем понятия прибы­ли для целей налогообложения

рассматриваемым налогом различается в зависимости от страны регистрации

(происхождения) юридического ли­ца. Так, прибылью признается:

- для российских организаций - полученный доход, уменьшенный на величину

произведенных расходов, определяемых в соответствии с положениями ст. 252 -

252 части второй НК РФ;

- для иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность в Российской

Федерации через постоянные представительства, - полу­ченный через эти

постоянные представительства доход, уменьшенный на величину понесенных данным

постоянным представительством расходов, определяемых в соответствии с гл. 25

части второй НК РФ;

- для иностранных организаций, получающих доходы от источников в Российской

Федерации, - доход, полученный от источников в Рос­сийской Федерации. При

этом доходы данной категории налогопла­тельщиков определяются в соответствии

со ст. 309 части второй НКРФ.

Применительно к участникам электронных расчетов это, в частности, позволяет

выявить следующие правовые проблемы.

Как известно, в силу трансграничности глобальной компьютерной се­ти Интернет

и в целом систем электронных расчетов отношения, форми­рующиеся в процессе

осуществления электронной экономической дея­тельности, как правило, отягощены

наличием в них так называемого "иностранного элемента". Между тем проблема

юрисдикции в рамках глобальной компьютерной сети Интернет на данный момент

является неразрешенной и, как справедливо указывают К. Браун и С. Кайа, "не

^ожет быть урегулирована самостоятельно ни в одном государстве, исхо­дя

только из существующих норм национального законодательства. Ре­шение этой

проблемы возможно лишь принятием соответствующей меж­дународной конвенции"'.

Так, например, в случае, если в качестве юридического лица, осуще­ствляющего

итоговый процессинг, выступает нерезидент РФ, действую­щий на основании

договора с процессинговой компанией, являющейся нерезидентом РФ, то каких-либо

налоговых обязательств данного юри­дического лица в связи с осуществлением

названной деятельности перед российской Федерацией не возникает.

При ситуации, когда головной компанией платежной системы выступа­ет

нерезидент РФ, а юридическим лицом осуществляющим итоговый про­цессинг,

является резидент РФ, необходимо обращать внимание на сле­дующие основные

положения порядка налогообложения резидента РФ.

В случае получения резидентом РФ дохода от осуществления деятель­ности по

проведению итогового процессинга и при обложении данных доходов в иностранном

государстве сумма налога на такой доход, выпла­ченная в названном иностранном

государстве, должна зачитываться при уплате налога на данный доход резидента

в Российской Федерации.

С формально-юридической точки зрения, действующими нормами российского

банковского законодательства данная проблема снята в от­ношении участвующих в

функционировании систем электронных расче­тов кредитных организаций,

выступающих в качестве расчетных агентов, эквайреров либо эмитентов банковских

карт. В соответствии с пп. 2.3 и 2.10 Положения № 23-П эмиссия и эквайринг

банковских карт на терри­тории РФ осуществляются исключительно кредитными

организациями, являющимися резидентами РФ. Однако на практике в процессе

осущест­вления электронной экономической деятельности с использованием

гло­бальной компьютерной сети Интернет названное положение не соблюда­ется

(нарушается в массовом порядке). Это обусловлено тем обстоятель­ством, что,

пока эффективный правовой механизм государственного регули­рования

законодательства и пресечения его нарушения. Следует особо подчеркнуть, что

вышесказанное так же верно и в отно­шении соблюдения (а точнее, массового

несоблюдения) норм других от­раслей российского законодательства. Как

справедливо отмечали еще римские юристы, отсутствие правового контроля

порождает беззаконье.

Основная особенность порядка налогообложения операций по изго­товлению самих

банковских карт заключается в следующем. В том слу­чае, если лицом,

выполняющим работы, является нерезидент РФ и право собственности на

банковские карты переходит к резиденту РФ за преде­лами России либо если

передача банковских карт от нерезидента в поль­зу резидента будет

рассматриваться как операция, связанная с экспортом в Российскую Федерацию

товаров, то у соответствующего нерезидента не возникает налогового

обязательства перед Российской Федерацией по уп­лате налога на доходы от

источника в Российской Федерации и получение данного дохода налогообложению у

источника выплат не подлежит.

Более того, если участвующая в электронных расчетах процессинговая компания

не является налоговым резидентом РФ, механизм налогообло­жения должен будет

определяться отдельно для нерезидента, действую­щего через постоянное

представительство или осуществляющего деятель­ность без образования постоянного

представительства. Плательщиками налога на прибыль являются иностранные

юридические лица, осуществ­ляющие предпринимательскую деятельность на

территории России ис­ключительно через постоянное представительство.

Иностранное юриди­ческое лицо, получающее доход, не связанный с их

деятельностью в Рос­сийской Федерации, через постоянные представительства, в

соответствии со ст. 309 НК РФ признается плательщиком налога с дохода,

получаемого от источника в Российской Федерации. На практике процессинговые

ком­пании международных платежных систем могут содержать на территории РФ

"постоянные места деятельности" исключительно в целях осуществления работ

подготовительного или вспомогательного характера (к примеру, про­стой

подготовки контрактов).

Обобщая вышесказанное, важной практической и теоретической пра­вовой

"постоянного представительства". Названный вывод следует из анализа норм

действующего российского законодательства о налогах и сборах, а также самой

специфики подлежащих регулирова­нию общественных отношений и технологических

возможностей сети Интернет. Например, примем допущение, что внесением

соответствую­щих изменений в акты налогового законодательства к постоянным

пред­ставительствам для целей налогообложения приравнены веб-сайты органи­заций

и физических лиц, осуществляющих электронную экономическую деятельность,

размещенные в сети Интернет. Тогда местом осуществления экономической

деятельности должно признаваться место физического нахождения компьютерного

сервера, на котором размещен данный сайт. В настоящее время в зарубежных

странах приведенная схема, впервые предложенная в 1999 г. экспертами

американской правительственной рабочей группы по электронной торговле и

ОЭСР, является единствен­ной реализуемой идеей в данной сфере.

Между тем не является секретом тот факт, что уже в настоящее время веб-сайты

многих российских организаций и физических лиц размещены на серверах,

физически расположенных в различных зарубежных странах (в основном - в США).

Мобильность адресации в глобальной компью­терной сети Интернет, то есть

быстрота, с которой любой веб-сайт в рамках сети может быть перемещен с

сервера, расположенного на терри­тории РФ, скажем, на компьютерный сервер,

расположенный на терри­тории какого-либо низконалогового (офшорного) региона

мира, также общеизвестна.

Поэтому эффективность предлагаемой правовой конструкции представ­ляется нам

экономической безопасности России.

Таким образом, названная проблема, видимо, неразрешима в услови­ях отсутствия

адекватных изменившимся в последнее время экономиче­ским обстоятельствам,

формирующимся в процессе внедрения новых информационных технологий, актов

российского законодательства, а также отсутствия научно разработанной с

учетом комплексного подхода концепции государственного регулирования

электронной экономической деятельности, осуществляемой с использованием

глобальной компьютер­ной сети Интернет, на основании положений которой и

должны прини­маться такие акты.

Налогообложение доходов физических лиц до недавнего времени, как

известно, осуществлялось на основе Закона РФ от 7 декабря 1991 года № 1998-1 "О

подоходном налоге с физических лиц" (с изм. и доп.)1. С 1 января

2001 года налогообложение осуществляется в соответствии с положениями гл. 23

("Налог на доходы физических лиц") части второй НК РФ2.

Применительно к электронным расчетам, осуществляемым с использованием

банковских карт, плательщиком данного налога является физическое лицо,

выступающее в рассматриваемых правоотношениях в качестве клиента.

При этом плательщиками налога на доходы физических лиц, как из­вестно,

признаются физические лица, являющиеся налоговыми резиден­тами РФ, а также

физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не

являющиеся налоговыми резидентами РФ. Объектом обложения по налогу на

доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками:

а) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами РФ

- для физических лиц, являющихся налоговыми резиден­тами РФ;

б) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся

налоговыми резидентами РФ.

Поэтому в данном случае также актуальна указанная выше проблема

формирующимися в информационной среде глобальной компь­ютерной сети Интернет.

Следующим сложным правовым обстоятельством с точки зрения применения к данному

субъекту актов законодательства о налогах и сбо­рах является правильное

налогообложение материальной выгоды в виде процентов.

Как мы помним, в соответствии с Законом РФ "О подоходном налоге с физических

лиц" (далее - Закон о подоходном налоге) объектом налогооб­ложения являлся

совокупный доход. Аналогичная норма содержится в ст. 209 части второй НК РФ.

Закон о подоходном налоге к материальной выгоде относил, среди прочего, проценты

и выигрыши по банковским депозитам, когда они превышают установленный уровень -

по вкладам в рублях, выплачивают­ся из расчета ставки выше ставки

рефинансирования; в иностранной валюте - из расчета свыше 15% годовых. В

соответствии с подп. "н" п. 1 ст. 3 Закона сумма материальной выгоды подлежит

налогообложению у источника выплаты по ставке 15% отдельно от других видов

дохода. Кроме того, подробная регламентация обложения этого и двух других видов

материальной выгоды была представлена в подл. "н", "ф", и "я 13" п. 5

Инструкции ГНС России от 29 июня 1995 года № 35 "О применении Закона РФ "О

подоходном налоге с физических лиц"1.

Следует заметить, что положения второй части Налогового кодек­са РФ (ст. 212)

прямо не относят получение завышенных доходов в виде процентов по банковским

вкладам (депозитам) к доходам, полученным в виде материальной выгоды. Нормами

этой статьи устанавливается закры­тый перечень видов материальной выгоды:

экономия на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами,

приобретение товаров (работ, услуг) у юридических и физических лиц,

являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, выгода от

при­обретения ценных бумаг.

Однако, как нам представляется, новелла п. 2 ст. 224 НК РФ, уста­навливающая

в отношении еще пяти видов дохода повышенную ставку налогообложения (35%),

фактически расширяет этот список. В соответствии с этой нормой процентный

доход по вкладам в банках в части превыше­ния суммы, рассчитанной исходя из

3/4 ставки финансирования Цен­трального банка РФ (Банка России) по рублевым

вкладам и 9% годовых по валютным, среди прочих, облагается у источника

выплаты по ставке 35%. (Заметим, что такая повышенная ставка (с 15 до 35%) по

замыслу законодателя должна была сделать невыгодным для недобросовестных

налогоплательщиков такие способы минимизации налогообложения, как, например,

"зарплатные проекты" с использованием банковских карт. Не­ эффективность

этого хода оказалось наиболее наглядной именно в сфере электронной

экономической деятельности.)

Анализ содержания гл. 44 (в частности, ст. 836) и 45 (в частности, ст. S52)

ГК РФ дает основание сделать вывод о различии понятий выпла­ты процентов по

вкладу и выплаты процентов за пользование банком денежными средствами,

находящимися на счете клиента (держателя бан­ковской карты). Необходимо

отметить, что ни Законом о подоходном налоге, ни вступившей в силу с 1 января

2001 года частью второй Нало­гового кодекса РФ не установлен специальный

порядок налогообложе­ния доходов физических лиц, возникающих при получении

процентов, выплачиваемых кредитными организациями за пользование денежными

средствами физического лица, размещенными на счете клиента в данной кредитной

организации.

Кроме того, по уже указывавшимся выше причинам действующее за­конодательство

получены с исполь­зованием глобальной компьютерной сети Интернет.

Рассмотрим основные правовые проблемы определения порядка обло­жения налогом

использованием банковских карт.

Как мы помним, до недавнего времени порядок взимания НДС опре­делялся Законом

РФ от 6 декабря 1991 года № 1991-1 "О налоге на до­бавленную стоимость" (в

ред. изм. и доп.)'. С 1 января 2001 года налого­обложение осуществляется в

соответствии с гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" части второй НК РФ). В

соответствии со ст. 143 части второй НК РФ (в ред. Федерального закона от 29

декабря 2000 года № 166-ФЗ) плательщиками налога на добавленную стоимость

признаются: организа­ции, индивидуальные предприниматели, а также лица,

признаваемые плательщиками налога на добавленную стоимость в связи с

перемещени­ем товаров через таможенную границу РФ, определяемые в

соответствии с Таможенным кодексом РФ.

Как известно, в соответствии со ст. 3 НК РФ "акты законодательства о налогах

и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал,

какие налоги (сборы)... он должен платить". Между тем основным недостатком

уже называвшихся выше актов законодательства о налогах и сборах применительно

к электронным расчетам с использованием' банковских карт следует признать

отсутствие ясности в вопросе, являются ли плательщиками НДС кредитные

организации (расчетные агенты, бан­ки-эмитенты и банки-эквайреры). Единого

мнения по этому вопросу среди специалистов нет. Представляется, что для

разрешения в будущем данной коллизии необходимо учитывать следующие

обстоятельства.

В соответствии с подп. "е" п. 1 ст. 5 Закона об НДС к числу освобож­даемых от

НДС относились "банковские операции (за исключением ин­кассирования)". Это

позволило ряду авторов указывать на освобождение от НДС деятельности по

"...осуществлению расчетов пластиковыми кар­точками и... выдаче пластиковых

карточек"'. Другие авторы, в том числе сотрудники налоговых органов, полагали,

"что дополнительная плата взимаемая банком с клиентов за изготовление

пластиковых карт, должна включаться в оборот, облагаемый НДС"2.

Кроме того, отдельные авторы полагают, что освобождение от НДС на операции с

банковскими карта­ми вообще не распространяется3.

Недостатком Закона об НДС в данной части стало отсутствие в тексте подпункта

перечня освобождаемых от налога банковских операций. В соответствии с п. 1 ст.

11 Н К РФ термин "банковская операция" дол­жен применяется в значении,

используемом банковским законодательст­вом, которое в данной части также

несовершенно. Легального определе­ния понятия "банковская операция" банковское

законодательство не содержит. Однако в ст. 1 и 5 Федерального закона от 2

декабря 1990 года № 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - ЗоБД)

(с изм. и доп.)4 различаются понятия: "банковские операции"

(дается их закрытый перечень: привлечение денежных средств физических и

юридических лиц во вклады; размещение привлеченных средств от своего имени и за

свой счет; открытие и ведение банковских счетов; осуществление расчетов по

поручению физических и юридических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по

их банковским счетам; инкассация и кассовое об­служивание физических и

юридических лиц; купля-продажа иностран­ной валюты в наличной и безналичной

формах; привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов; выдача

банковских гарантий; осуще­ствление переводов денежных средств по поручению

физических лиц без открытия банковских счетов (за исключением почтовых

переводов)), "банковские сделки" (при водится закрытый перечень сделок:

выдача пору--. чительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение

обязательств в денежной форме; приобретение права требования от третьих лиц

испол­нения обязательств в денежной форме; доверительное управление денеж­ными

средствами; осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными

камнями; предоставление в аренду специальных помеще­ний или находящихся в

них сейфов для хранения документов и ценно­стей; лизинговые операции; оказание

консультационных и информаци­онных услуг) и "иные сделки". Операции с

банковскими картами нигде прямо не указываются.

Для целей налогообложения операций с банковскими картами это оз­начает

следующее. По смыслу Закона об НДС рассматриваемые опера­ции, видимо, должны

были освобождаться от налогообложения, но в случае применения приведенного выше

толкования на практике это не происходило. Нормы Закона не содержали перечня

освобождаемых от НДС банковских операций. Такой перечень приводился в подп. "е"

п. 12 Инструкции ГНС от 11 октября 1999 года № 39 "О порядке исчисления и

уплаты налога на добавленную стоимость"', в котором разделяются поня­тия

"банковская операция" (приводится их закрытый список) и "банковская сделка"

(приводится их закрытый перечень). Положения Инструкции уста­навливали, что

прямо перечисленные банковские операции не облагаются НДС, а

осуществление банковских сделок от НДС не освобождается.

Однако режим налогообложения электронных расчетов с использова­нием

банковских карт Инструкцией не был установлен - названные рас­четы

отсутствовали и в перечне банковских операций и в списке банков­ских сделок.

Проблема не разрешена и второй частью Налогового кодекса РФ, за­менившей Закон о

НДС. Первоначальная редакция подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождала от

налогообложения "...осуществление банками бан­ковских операций (за исключением

инкассации), в том числе: привлече­ние денежных средств физических и

юридических лиц во вклады; раз­мещение привлеченных средств от своего имени и

за свой счет; открытие и ведение банковских счетов; осуществление расчетов по

поручению фи­зических и юридических лиц, в том числе банков корреспондентов, по

их банковским счетам; купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной

формах; привлечение во вклады и размещение драгоцен­ных металлов; выдача

банковских гарантий; кассовое обслуживание (банковские операции. - Примеч.

авт.), выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение

обязательств в денежной форме;

осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями

(банковские сделки. - Примеч. авт.), а также установка и экс­плуатация

системы "банк-клиент".

Федеральным законом от 29 декабря 2000 года № 166-ФЗ "О внесении изменений и

дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" данный

подпункт был переработан, а перечень не облагае­мой НДС банковской

деятельности изложен в следующей редакции:

"...привлечение денежных средств физических и юридических лиц во вклады;

размещение привлеченных средств от своего имени и за свой счет; открытие и

ведение банковских счетов; осуществление расчетов по поручению физических и

юридических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;

кассовое обслуживание ор­ганизаций и физических лиц; купля-продажа иностранной

валюты в на­личной и безналичной формах (в том числе оказание посреднических

услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты); привлечение во вклады и

размещение драгоценных металлов; выдача банковских га­рантий (те же банковские

операции. - Примеч. авт.), а также осуществ­ление банками следующих

операций: выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение

обязательств в денежной форме (следует заметить, что выдача поручительств в

соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 5 ЗоБД является банковской сделкой. - А.

Т.); оказание услуг, связан­ных с установкой и эксплуатацией системы

"банк-клиент", включая пре­доставление программного обеспечения и обучение

обслуживающего указанную систему персонала".

В приведенных списках нет упоминания об операциях с банковскими картами, зато

наряду с банковскими операциями включены банковские сделки.

Таким образом, специальная часть НК РФ смешивает понятия "бан­ковская

операция" и "банковская сделка" которые разделяются банков­ским

законодательством, и называет отдельные сделки операциями. На практике это

ведет к усложнению применения и снижению эффективности налогового

законодательства. Например, новелла подл. 5 п. 3 ст. 149 Н К РФ освобождает

от уплаты НДС "осуществление отдельных банковских опе­раций организациями,

которые в соответствии с законодательством РФ вправе их совершать без

лицензии Центрального Банка РФ". Между тем действующее банковское

законодательство прямо запрещает осуществле­ние каких-либо банковских

операций без соответствующей лицензии Центрального банка РФ.

Однако при желании положение этого подпункта можно применить и к электронным

расчетам с банковскими картами, ведь для их осуществ­ления также не требуется

специальной лицензии Банка России.

Вышеперечисленное лишний раз подтверждает необходимость устра­нения

разночтений между положениями законодательства о налогах и сборах и нормами

смежных отраслей законодательства.

Кроме того, важной особенностью порядка налогообложения участ­ников расчетов с

использованием банковских карт по НДС следует считать следующее обстоятельство.

Подпункт 4 п. 3 ст. 149 Н К РФ посвящен опера­циям, осуществляемым

"организациями, обеспечивающими информацион­ное и технологическое

взаимодействие между участниками расчетов, вклю­чая оказание услуг по сбору,

обработке и рассылке участникам расчетов информации по операциям с банковскими

картами". Впервые прямым указанием законодательства освобождаются от уплаты НДС

субъекты электронных расчетов, выступающие в качестве расчетного агента.

Одна­ко данная норма сформулирована недостаточно четко и допускает трак­товку,

при которой освобождение от налогообложения может распро­ страняться и на

процессинговую компанию и/или юридическое лицо, осуществляющее итоговый

лроцессинг (проиессинговый центр).

Кратко остановимся на правовых проблемах обложения налогом с про­даж в сфере

электронной экономической деятельности. Как уже говори­лось выше, до 1

января 2002 года для целей налогообложения НсП элек­тронные безналичные расчеты

приравнивались к наличным, а с вступле­нием в силу гл. 27 ("Налог с продаж")

части второй НК РФ, не изменив сути, законодатель устранил эту юридическую

некорректность. Вместе с тем на практике в связи с рассмотренными выше

системными пробелами в налогообложении в сфере электронной экономической

деятельности (в том числе в сфере электронной торговли) в настоящее время

данный налог фактически не уплачивается. Оставив в стороне вопросы пределов

налогового планирования, обратим внимание на следующие обстоятель­ства.

Общеизвестно, что нормами ст. 19 Конституции РФ гарантируется равенство прав

и свобод лиц независимо, в том числе, и от их социаль­ного статуса и

имущественного положения. Кроме того, принцип равен­ства всех перед налогом

закреплен не только в ст. 57 Конституции, но и в ст. 3 части первой НК РФ.

Аналогичные нормы, закладывающие осно­вы конституционного принципа равенства

всех перед законом и налогом, содержатся в конституциях и иных основных

законах (ордонансах) прак­тически всех демократических государств мира.

В связи с этим по меньшей мере заслуживающей внимания представ­ляется

существующая точка зрения о том, что фактическое отсутствие налогообложения

нарушением консти­туционных принципов равенства.

Не секрет, что с экономической точки зрения налоговое бремя по на­логу с

продаж лежит на покупателе товаров (работ, услуг). Например, разве неверно,

что, покупая в розницу какой-либо товар у организации либо предпринимателя в

обычном магазине, два человека с различным - имущественным (а равно -

социальным) статусом (скажем, владелец за­вода и безработный), как правило,

должны будут уплатить за этот товар одну и ту же цену (его потребительскую

стоимость и включенную в цену товара сумму налога с продаж)? Разве неверно

также то, что если один из них приобретет этот же товар через компьютерную

сеть Интернет, упла­ченная им цена товара, как правило, будет ниже, так как в

нее не будет включен налог? Услуга пользования сетью Интернет не является

бес­платной, кроме того, для подключения к сети необходимы определенные

технические средства (как минимум: компьютер, телефонная линия, мо­дем)...

Поэтому с высокой долей вероятности можно утверждать, что в приведенном

примере через Интернет товар сможет приобрести владелец завода, а вот у

второго нашего героя - безработного скорее всего такой возможности нет.

Любопытным здесь следует признать следующее обстоятельство: при­веденная

проблема верна и для государств с более ровным, нежели в Российской

Федерации, социально-имущественным составом населения. В ноябре 2001 года

аналогичная проблема (применительно к налогу с продаж) поднималась в ходе

слушаний в Конгрессе США.

Правовые проблемы регулирования систем электронных денег как расчетных

инструментов обеспечения электронной экономической деятельности

Как уже указывалось выше, электронные деньги, обращаясь в рамках платежных

систем, функционирующих на основе банковских карт и компьютерных сетей,

являются главным расчетным инструментом обес­печения электронной

экономической деятельности.

Общеизвестно, что уровень постепенной коммерциализации глобаль­ной

компьютерной сети Интернет начал достигать экономически значи­мых величин в

середине и во второй половине 90-х гг.

Примерно в этот же период между основными компаниями компью­терной индустрии

начинается борьба за создание и внедрение междуна­родного стандарта так

называемых электронных денег, которые стали бы быстрым, гибким и

универсальным средством оплаты. Денежные средства, в качестве материального

выражения (носителя) которых в настоящее вре­мя преимущественно используются

банкноты и монеты, к сожалению, недолговечны, подвержены естественным процессам

износа (старения), а значит, их обращение сопряжено с большими издержками для

эмитента. Наличные денежные знаки в отличие от информационно-цифровых

им­пульсов приходится периодически изымать из обращения и заменять но­выми того

же достоинства. Каждая банкнота и монета имеют определен­ную себестоимость,

причем себестоимость производства денежных знаков более низкого достоинства

относительно дороже (по сравнению с номина­лом), чем себестоимость банкнот и

монет более высокого достоинства. К тому же для пересчета, инкассирования,

перевозки и хранения налич­ных денежных средств требуются дополнительные

расходы. •

Электронные деньги представляют собой юридически значимые

инфор­мационно-цифровые импульсы и потому лишены большинства названных

недостатков. Себестоимость расчетов, осуществляемых в электронной форме, как

известно, ничтожно мала.

Следует заметить, что работа над созданием опытных систем и стандар­тов

электронных денег ведущими компьютерными корпорациями - разра­ботчиками

систем программного обеспечения осуществлялась в тесном сотрудничестве с

банками и небанковскими финансовыми группами.

Американский банк First Virtual Holdings стал первым легальным кре­дитным

учреждением, приступившим к осуществлению банковской дея­тельности в сети

Интернет (то есть первым виртуальным банком). В ок­тябре 1994 г. банк

приступил к использованию электронной почты для осуществления операций с

небольшими денежными суммами. Специалисты компьютерной империи Microsoft и

международной платежной системы банковских карт Visa совместно разработали

систему оплаты товаров (ус­луг) в компьютерных сетях с использованием

банковских кредитных карт.

Британские банки National Westminster и Midland реализовали на прак­тике систему

электронных (цифровых) денег Mondex на основе смарт-карт со встроенным

микропроцессором, хранящим информацию о владельце {smart card).

Корпорация Netscape Communications Corp. (США) совместно с ком­паниями

Microsoft, Mastercard, Bank of America и американской телеком­муникационной

компанией MCI одними из первых разработали про­граммное обеспечение для

финансовых операций в деловой части сети Интернет - World Wide Web1.

В феврале 1995 г. английский Barclays Bank стал первым крупным ев­ропейским

банком, который приступил к осуществлению предпринима­тельской деятельности с

использованием сети Интернет. На специальном веб-сайте банка был открыт

магазин (Интернет-витрина) по продаже вин, игрушек, а также железнодорожных

билетов. Клиенты банка смогли просматривать каталоги и использовать номера

своих банковских кре­дитных карт для оплаты товаров, доставляемых им курьером

на дом. Проект банка Barclays позволил от рекламы впервые перейти к

осущест­влению полноценных банковских операций в сети Интернет. Покупатели

просматривали электронные каталоги товаров и заполняли электронные бланки

заказов. Бланк с указанием сведений о кредитной карточке поку­пателя

шифровался и учитывался банком. На первоначальном этапе по соображениям

безопасности информации банк не стал предоставлять доступ к банковским счетам

клиентов и они не могли осуществлять уда­ленное управление своими банковскими

счетами. Затем данное техноло­гическое ограничение было преодолено.

В то время как традиционная компьютеризация в банках продолжа­лась, возникали

и новые стратегии автоматизации. Первыми проектами в области кредитных услуг,

при предоставлении которых в качестве ИУУБС выступала сеть Интернет, стали

разработки корпораций Internet Corp. (программа домашних банковских услуг -

Home banking service), Microsoft (программа Money - электронные расчеты и

управление лич­ными финансами) и банков - партнеров Nations Bank of America

(про­граммное обеспечение для управления личными финансами - Managing

your Money).

На сегодняшний день при осуществлении электронной экономиче­ской деятельности

хозяйствующими субъектами одновременно может использоваться несколько

вариантов систем электронных денег.

Технологически упрощая, можно сказать, что современные электрон­ные деньги

С их помощью можно приобретать товары (услуги) в режиме реального времени с

использованием инструментов удаленного управления банковским счетом, как то:

компьютер, подклю­ченный к сети Интернет, Мондекс-телефон (Интернет-банкинг),

мо­бильный телефон, поддерживающий стандарт WAP (мобильный бан-кинг),

банковские пластиковые карты (карточные электронные банков­ские услуги или

карточный банкинг). По прогнозам специалистов, в пер­спективе электронные

деньги, в случае определенного развития ситуа­ции, могут потеснить, а затем и

частично вытеснить денежные знаки, материально зафиксированные в традиционных

формах".

Как уже говорилось выше, первый виртуальный банк, осуществляю­щий банковскую

деятельность исключительно в сети Интернет, был соз­дан в 1994 г. в рамках

американского сетевого кредитно-карточного про­екта First Virtual Holdings.

Технологической основой осуществления First Virtual Holdings банковских

операций стало использование электронной почты. В соответствии с

технологией функционирования данной системы электронных расчетов номера

банковских кредитных карт клиентов за­носятся в защищенную компьютерную систему

и никогда не выходят за пределы сети. Вместо них выдается идентификационный

номер, переда­ваемый для оплаты электронных покупок.

Сегодня в глобальной компьютерной сети Интернет, по различным оценкам,

функционируют более 620 виртуальных банков. При этом важ­ным с точки зрения

налогового права и законодательства о защите прав потребителей становится то

обстоятельство, что предпринимательскую деятельность в сети Интернет

осуществляют виртуальные банки, как имеющие специальное разрешение

(лицензию) на ведение банковской деятельности, полученное в соответствии с

порядком, установленном законодательством страны их фактического резидентства

или регистра­ции, так и различные квазибанковские системы, нигде не

зарегистриро­ванные и не имеющие банковских лицензий.

При сохранении сегодняшних темпов развития электронных расчетов и электронных

финансовых услуг электронные деньги способны, во-первых, изменить наше

представление о правовой и экономической природе де­нежных знаков, во-вторых,

привести к изменению статуса и роли банков как финансовых институтов и, в-

третьих, существенно подорвать нацио­нальные финансовые системы (особенно в

государствах со слабой рыноч­ной экономикой, к которым относится и Российская

Федерация) и пози­ции центральных банков как регуляторов банковской системы

страны. Кроме того, важным, а возможно, определяющим перспективы электрон­ных

денег станет ответ на вопрос, смогут ли цифровые денежные знаки выполнять

такие основные функции традиционных денег, как обмен и накопление. Кроме

того, на сегодняшнем уровне развития информационных технологий специалистам

пока не удается найти решение проблемы анонимности денежных знаков,

выраженных в электронной форме.

Все изложенное лишний раз подтверждает правильность мнения о том, что выпуск

и обращение электронных денег требуют жесткого пра­вового регулирования в

интересах самих участников рассматриваемых отношений (пользователей систем

электронных денег).

Касательно возможных путей дальнейшей эволюции электронных де­нег, следует

заметить, что данная проблема практически мало изучена российскими и

зарубежными экономистами и юристами. За рубежом большой вклад в изучение

природы и перспектив электронных денег внес известный уэльский специалист в

области банковского налогообло­жения и электронных расчетов А. Оперкент (A.

Operkent). В 1994 г. в одной из своих работ он отмечал, что электронные

деньги "...скорее все­го будут предлагаться как банками, так и небанковскими

организациями. Если последние смогут выдавать электронные деньги

непосредственно потребителям, то существенно подорвут клиентскую базу

традиционных банков. Тогда банки сами будут вынуждены выпускать в обращение

соб­ственные электронные деньги. Но может случиться, что рынок уже будет

занят аналогичными решениями небанковских фирм... Важной пробле­мой станет

психологическое недоверие потребителей к новому продукту. Представляется,

что, для того чтобы электронным деньгам верили как бумажным банкнотам, они

должны по первому требованию обменивать­ся на национальную валюту. Но тогда

каждой единице электронных де­нег должна соответствовать единица обычных

денег, подкрепленная ста­бильным состоянием экономики этой страны. Или, если

взглянуть на ситуацию с другой стороны, в реальном мире должно быть

соответст­вующее денежное покрытие электронных денег, используемых для

элек­тронных платежей. Поэтому в такой системе не должно существовать

электронного кредита, ведь он увеличивает массу электронных денег без

соответствующего роста количества обычных денежных знаков, а это

вызывает инфляцию.

Однако, с другой стороны, это уменьшает для банков выгодность

сделок с электронными деньгами. Они станут не интересным банку и даже вредным

явлением. Конечно, банки могут брать комиссию за кон­вертацию электронных

денег или за лицензирование их выпуска, но кон­куренция наверняка сделает

такой бизнес малоприбыльным. Все это ста­вит банки перед довольно сложной

дилеммой. И потом, государство обычно жестко регулирует рынок перемещения и

обмена иностранных валютных ценностей. Стремление создать с помощью

электронных денег некий новый рынок валют заставит государства мира принимать

ответ­ные меры, направленные на укрепление национальной финансовой сис­темы.

Поэтому на ранних стадиях внедрения электронных денег важно приравнять их к

какой-либо условной единице (или валюте) и обмени­вать по обычному рыночному

курсу наравне с другими валютами.

В то же время можно предположить, что в обход законов рынка и денежного

обращения, а возможно, и законов государства, банки или небанковские (что

скорее) структуры все же рискнут выдавать электрон­ные деньги в кредит. В

этом случае такой кредит будет иметь цену. То­гда, если это разрешат

государства мира, конвертируемость в традицион­ные валюты перестанет быть

необходимым условием существования электронных денег. Они могут стать не

отличимыми по функциям от обычных банкнот.

С одной стороны, с точки зрения общечеловеческих ценностей это будет прорыв в

иное измерение свободы. Но с другой, такие деньги пе­рестанут быть привязаны к

земле, к государству, станут наднациональ­ными, станут, по определению К-

Маркса "мировыми деньгами". Это может, при определенной пассивности

государства, размыть его финан­совые основы, а при самом пессимистичном

сценарии привести к краху существующие сегодня банковскую и

налоговую системы (если будут на­рушены регулирующие функции государства по

отношению к экономи­ке, утрачен контроль за денежной массой и расчетами,

могущество цен­тральных банков и налоговых ведомств обрушится, как замок из

песка, -данные органы будут похожи на сильных, но слепых великанов).

В то же время, возможно, государство вмешается в процесс развития электронных

платежей, и некоторые электронные деньги будут поддержи­ваться правительством,

другие - частными лицами... В любом случае по­тенциал электронных денег огромен

и до сих пор в точности не изучен'4.

Понятие электронных денег

Следует отметить, что действующее российское законодательство не содержит

упоминания об электронных деньгах и поэтому, естественно, не содержит и

легального определения данного понятия. Кроме того, данное понятие не

рассматривается и доктриной финансового права. На сегодняшний день в

Российской Федерации термин "электронные день­ги" используется лишь в

экономических и публицистических работах.

В зарубежных странах понятие "электронные деньги" было введено в научный

оборот относительно недавно.

В начале 90-х гг. начались исследования Европейского института де­нег

(впоследствии на его базе был создан Европейский центральный банк), основной

задачей которых стала попытка спрогнозировать воз­можные пути развития

платежных систем в странах Европейского Союза. В 1994 г. по результатам

проведенных исследований рабочей группой Европейского института денег (European

Monetary Institute) был опубли­кован доклад "О предоплаченных картах", в

котором были затронуты и проблемы электронных денег2.

Одним из важнейших положений данного доклада стал вывод о необ­ходимости

ограничить круг эмитентов предоплаченных карт только крердитными

учреждениями. Данный тезис нашел отражение в проекте Ди-грективы,

опубликованном в 1998 г. в виде предложения Комиссии Евро­пейского Союза'. В

окончательном же тексте Директивы указанное тре­бование было усилено

введением нормы (ст. 1, п. 4), рекомендующей государствам - участникам

Европейского Союза "запрещать проведение эмиссии электронных денег лицам или

предприятиям, которые не явля­ются кредитными учреждениями". Как отмечают

специалисты, введение прямого запрета на эмиссию электронных денег прочими

эмитентами свидетельствует о стремлении европейских законодателей ввести в

сфере электронных денег достаточно жесткое регулирование - аналогичное то­му,

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11